依法納稅是國民應盡的義務，但是不必繳納額外的稅款，同時也是人民的權利。目前台灣稅捐稽徵機關在徵收稅捐的技術與金額 ， 與數十年前相比之下，可以說是大有進步。究其主因，就是因為資訊科技發展的結果。過去稅捐稽徵機關需要耗費大量人力、物力才能查獲的逃漏稅案件，現在可以藉由電腦重複勾稽的方式，輕鬆就查出納稅義務人有無逃漏稅負之情事。

　　舉例而言，過去自然人可以用買賣不動產來賺取其中之差價，而且不易被地方稅捐稽徵機關查核，更不必繳納營業稅。然而，資訊科技日新月異的結果，造成地方稅捐機關可以輕易的查核不動產交易的活動是否異常，並可因為納稅人交易頻繁之故，對納稅人 ( 自然人 ) 開徵營業稅與綜合所得稅。

　　另一方面，這也造成了一些不良後果。人民因為對於多如牛毛的稅法、行政法規與解釋函令不如稅捐稽徵機關熟悉，經常與稅捐稽徵機關產生認知上的差距。這也是為何稅捐稽徵機關，是現今人民對於政府施政滿意度最低之所在。

　　稅收是政府絕大部分收入來源，而稅負對於普羅大眾而言感受最深。因為，政府稅收等同於直接剝奪人民的財產權，而人民卻常無法感受到政府把這些稅收使用到民眾的日常生活之中。並且，政府在運用稅收時，常會讓人民有政府隨意浪費公帑之嫌。

　　民眾大都了解政府徵收稅捐是必要之惡，因為政府若沒有一定之稅收，許多公共建設必定無法順利推動，人民也無法享有高品質的生活。但是，政府在徵納稅捐時，手段必須要有正當性與合理性，才能讓人民心服口服。目前稅法仍有許多不合理之處，急待行政部門、立法部門與社會大眾共同努力推動修法，以改善納稅義務人的納稅權利，並使得政府收到合法、合理的稅收。

　　現今台灣是採取分稅立法的方式，讓個別稅目分別有各自獨立的稅法。這樣的立法方法固然有它的好處，但也有它的壞處。那就是有可能造成同樣一件事，卻有不同的處罰程度。以稅捐稽徵法第 44 條與加值型及非加值型營業稅法 ( 以下均簡稱營業稅法 ) 第 51 條併同觀察時即可發現，同樣都是對於「漏開或短開統一發票」之處罰，但是處罰程度卻有別，若是稅務人員或是納稅義務人對稅法不熟悉時，很有可能產生一事二罰的結果。雖然，這種情況隨著人民對於納稅權利意識高漲之故，再加上大法官會議明確做出解釋之後，這種一事二罰之情事逐漸減少。然而，其他稅法中一些不符合公平正義之情事，仍舊未見全面改善，仍有待努力。

　　例如，當納稅義務人成為公司之負責人時，因為該公司經營不善而產生稅捐債務時，就會遭到政府加以限制其出入境的命運，這無疑是對納稅義務人之困難處境雪上加霜。納稅義務人若無法出國擴展業務，就無力清償其租稅債務。如此一來，只是讓國家之租稅債權高掛一些無法收回之數字，並無實益。

　　再者，政府可以運用其公權力，向人民強制執行其租稅債權。例如，可以拘提、管收這些積欠政府租稅債權之民眾，一次可長達三個月，最多二次。換言之，民眾若有欠稅問題時，最長可被政府拘提管收長達六個月之久。因無力清償積欠政府之租稅債權，人民就被政府剝奪行動自由。這對於巿井小民來說，實為非常大之震撼。所以，一般民眾均會盡力把積欠政府的租稅債務全部繳納。只有少數的頑劣民眾，才會甘冒失去自由的風險，不繳納其租稅債務。

　　而租稅行政措施的不當所造成的民怨，常高居一般民眾對於政府施政不滿的前三名。所以，為了協助政府有效減少民怨，並提升租稅方面之行政效率。在此對政府現行的租稅法律提出下列幾點具體建議，以做為在未來修訂租稅法律、行政法規與解釋函令的重要參考。

一、政府在課徵租稅時，應嚴守租稅法律主義 :

　　政府在向人民徵收租稅時，應嚴格遵守憲法第 19 條之規定 : 「人民有依法律納稅之義務。」目前，台灣稅法及其行政法規經常有下列問題。那就是行政法規條文內容有逾越法律之授權，且顯非執行法律之細節性或技術性事項之情事發生。因而產生違反憲法第 19 條租稅法律主義的問題。

　　另外，租稅法律對未依法履行申報義務之處罰，應該設定合理罰鍰最高金額上限。例如，契稅條例第 24 條對於納稅義務人未依限申報時，做出加徵怠報金之處罰。經查行政處罰必須符合比例原則，及該行為在行政法上之作為義務可受責難之程度，和人民因違反該行政法上作為義務而得之利益綜合觀之，來訂定合理之處罰金額上限方為正辦。若是因為納稅義務人不知如何填報納稅文件之故，造成罰鍰金額遠高於應納本稅之時，自然會造成不少民怨。

　　再者，現行稅法對於扣繳義務人課予應依法扣繳稅款之責任，若扣繳義務人不慎未能正確執行其稅法所強加之協力義務時，便會遭受稅捐稽徵機關給予嚴厲之行政處分。可是扣繳義務人並非納稅義務人，故稅捐稽徵機關課予扣繳義務人過重之協力義務責任時，實有違行政法上之比例原則。換句話說，權利與義務並不對等，這也是現行稅務行政訴訟的主要來源之一。

　　政府對於民眾故意逃漏稅捐，固然應該有權行使公權力對人民加以處罰。但是政府仍然必須遵守憲法第 19 條租稅法律主義之基本原則，來對人民做出合憲、合法之租稅行政處分，方能使人民心服口服，並減少不必要之民怨。

二、政府在開徵租稅時，應考慮人民基本之生存權利 :

　　政府存在的目的是為 了 人民服務，特別是台灣已經成為民主國家，不再如同過去威權統治時期一般，政府施政不須考慮人民之感受。根據憲法第 15 條之規定 : 「人民之生存權、工作權及財產權，應予保障。」因而，政府在行使憲法賦予之課稅權力時，必須考慮人民的生存權利，不可侵犯到人民的日常最低生活之所需。

　　然而，目前最低生活費認定標準若以社會救助法上所認定之最低限度生活需要觀之，再與目前我國所得稅法中，允許納稅義務人之扶養親屬免稅額加以比較的結果，可以得出以下結論。那就是，我國稅法中之扶養親屬免稅額，並無法達到憲法第 15 條中保障人民生存權利之基本要求，所以有侵犯人民生存權之問題產生。關於這個問題，政府實在應該早日提出有效對策，以解決人民基本之生存權利問題。

　　另一方面，政府在對於人民所有之財產課稅時，必須只對能夠產生收益能力的積極財產課稅。若上述積極財產無法產生收益，而政府仍對該財產進行課稅之時，這就變相為政府在沒收人民依法律合法擁有之財產，實有違憲法保障人民財產權之固有精神。

三、人民在提出稅務行政訴訟時，應確保人民之訴訟權利 :

　　當人民向政府對於其徵收稅捐之金額提出合法之質疑時，政府必須建立一套合乎憲法規定之訴訟法律，以讓司法權依法做出公正之裁決，這也就是憲法第 16 條之規定 : 「人民有請願、訴願及訴訟之權。」的由來。

　　現今納稅義務人在對於稅捐稽徵機關做出之行政處分不服時，除依法提起行政救濟之外。訴訟當事人若在行政救濟過程之中，另行發現稅捐稽徵機關之原行政處分，有其他違法情事進而侵害到納稅義務人之合法權益時，稅捐稽徵機關或行政法院應本於職權進行主義，並秉持行政中立之原則，對於有利或不利於納稅義務人之情事均應一併加以注意，而不可以限制納稅義務人在稅務行政訴訟進行期間，因發現行政機關做出之課稅行政處分違法事由，所做出之追加或變更訴訟聲明為違法。（追加 或 變更為推測較可能之意思，參考下段）

　　所以，在此做出具體建議，司法院應對於現行之行政法院之判例做出通盤檢討，對於一些嚴重侵犯人民稅務訴訟權利之判例加以廢止，以避免違憲剝奪人民之訴訟權利。而且，應該傚法日本、德國在法院審判範圍之主張。納稅義務人只要對於稅捐稽徵機關作出之行政處分不服時，在完成復查程序後，於訴願會做出決議前，或是稅務行政訴訟做出言詞辯論終結之前，均得允許當事人做出追加或變更原行政處分之違法事由的訴之聲明，再交由訴願會或行政法院進行審理。

　　再者，目前稅捐稽徵機關在行使其行政裁量權時，經常未將行政罰法第 18 條之中，明確規範行政裁罰時所明定之四項因素加以考慮進去，故經常讓人民有稅捐稽徵機關濫用其行政裁量權之抱怨產生。因而，對於納稅義務人之權益保障仍有待改進之處。

　　實務上最常運用之各項稅法的施行細則與解釋函令，經常被大法官會議宣告違憲。上述稅法之施行細則與解釋函令，財政部應該責成其所屬之稅制委員會定期檢討修正，以保障納稅義務人之合法權益。而且已經被大法官宣告違憲或違法之稅法的施行細則或解釋函令，雖然部分經由大法官解釋後，為考慮法律安定性之緣故，而定期 ( 通常為一年 ) 失效，但此舉形同政府以違憲、違法之命令，但卻可以合法處罰守法之納稅義務人。因而，可以稱之為對於納稅義務人之權益保障有欠周延，實有待政府提出有效的解決之道，以降低民眾之不滿情緒。

結論

　　現行稅法、施行細則與解釋函令，至今仍有許多不夠周延之處。所以，有待全體國人繼續努力推動稅法的修法工作，以確保納稅義務人之合法納稅權益。今年立法院修正稅捐稽徵法，並明訂納稅人權利保護專章，可說是向保護納稅人之權利邁向歷史性的一大步。可是，現行納稅人權利保護專章之條文仍有不足之處，與原始建議修法版本差異甚多。所以，期待大家共同努力，將本次修法未能納入之處，在下次立法院修訂稅法時可以加以納入，以創造公平合理的稅捐法制，並給予人民依憲法保障之合法生存權利，才能開創民有、民治及民享之大同社會。