摘要

　　本文旨在論述保障租稅人權的重要性與政府和人民之間的權利義務關係。文中主要依據洪道子博士（98）之論文，闡述洪博士「以民為本，以法為規」的觀點，推論至政府機關應如何保護人民的租稅人權。

　　 政府進行公共建設為人民營造良好的生活環境，主要的財源來自於財政收入，而因人民基本權利獲得國家保障，因此人民有依法納稅的義務。但在實際課稅實務上，不難發現許多擾民、甚至引發民怨的案例，更甚者已經與基本人權（如：生存權、財產權）相抵觸。從文中所討論之案例可以發現，常年以來台灣的租稅人權遠落後先進國家，已影響到人民的安居樂業，造成民眾精神上、經濟上及生活上的壓力；稅務的行政訴訟也引發政府與民眾的對立，形成社會的不和諧，故相關的租稅改革實迫切需要，租稅人權也應立為重要的人權指標。本文從洪博士「萬物循天理」的論點出發，闡述稽徵機關之執法公務員若從「心」改變，涵養「正心」、「正念」，並以「愛」為動力，執行職務依法行政，秉持租稅法定主義、租稅公平、程序正義、善盡舉證責任等原則。循此「天理」，由政府帶領教化民心，政府不與民爭利，人民樂於納稅，如此正向的蝴蝶效應下，社會將更和諧，台灣的租稅人權亦將向前進一大步。

關鍵字：租稅人權、程序正義、實質課稅 Key Words: taxes and human rights, procedure justice, substantive assessment

前言

　　人權是普世的價值，台灣司法人權發展不亞於歐美國家，但長期以來租稅人權尚未受到各界普遍的重視。在稅法規定多如牛毛、稅捐機關擁有龐大的行政資源下，民眾遇到課稅爭議，總是處於弱勢，無法與稽徵機關公平協商或訴訟。本文僅就近年所發生的稅務案件探討台灣的租稅人權。

財政部與人民權利不平等，傷害租稅人權

　　知名律師陳長文因為登記在太太名下的自用住宅，被稅捐機關以營業用途課徵房屋稅長達15年，向稅捐機關申請退還溢徵稅金。但稅捐機關只願退還5年的稅款，其所持的理由是稅捐核課期間5年，所以依法只能退還5年的稅款。陳長文律師提出訴願，但遭訴願委員會駁回，後來再提起行政訴訟，仍遭高等行政法院駁回訴訟，後經由立法委員提案修法。97年11月6日立法院三讀通過、次年1月21日公布施行被外界稱為「陳長文條款」的稅捐稽徵法第28條條文，修正後法條明定，因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致納稅義務人溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起二年內查明退還，其退還之稅款不以五年內溢繳者為限。易言之，只要是稅捐機關錯誤所導致之溢繳稅款，不受原本退稅期限最長5年的限制，納稅義務人可以全額並加計利息一併退還。稅捐稽徵法第28條條文修正近一年，全國共有6,822件溢繳稅捐案件獲准退稅，退稅金額含利息合計高達3.5億元。由這個個案可知一位學有專精的法律教授在與稅捐機關抗辯的過程中，都受到如此不公平的待遇，更何況一般市井小民如何能與擁有龐大行政資源的稅捐機關相抗衡呢？

不當課徵程序，傷害人民生存權與工作權

　　根據統計，截至98年10月底止，全台有將近420萬件欠稅欠費案待執行，以現有台灣人口戶數7,785,035戶來推算，相當於全國有超過一半以上的家庭因欠稅欠費且已遭移送強制執行。這現象是否意味我國人民素養不足習慣逃稅，還是稅務機關稽徵程序有誤？再者，欠稅人民被限制出境或因稅捐機關不當催收稅款喪失工作權等時有耳聞。立委羅淑蕾曾沉痛指出國內稅務無人權、課稅不能猛於虎；欠稅不等於逃稅，對於欠稅人應該給予人道保護。 另一個稅捐的課徵傷害人民生存權的個案為「列報私立醫院看護費扣除，訴願不受理」案例，某納稅義務人於 96 年度綜所稅結算申報時，將其扶養親屬長期居住於馬偕醫院附設護理之家的看護費用約 50 萬元，列報為醫藥費扣除，北區國稅局以護理之家非健保特約醫院為由，否准認列看護費，補徵稅額 1 萬餘元。台北商業技術學院黃士洲教授表示稅捐的課徵應以維護人民工作機會及滿足生活所需，人民基本生活滿足之後，才有能力向國家履行納稅義務，稅捐機關罔顧人民扶養親屬之需求、侵入生存與工作權於前，更剝奪其程序上救濟於後。

追討稅款公務員與庶民應該一視同仁

　　根據媒體公布的資料，近三年我國公務員欠稅金額達15億，行政院長面對各界質疑表示相關單位要查明公務員欠稅的原因，若是因環境惡化、家庭事故等原因無法繳稅，要協助、輔導，等有能力時再繳還原本的欠稅。但反觀全台欠稅欠費案件高達420萬件，稅捐機關對一般民眾追討稅款時，往往危害到其生存權與工作權。是否政府也應苦民所苦，公務員與庶民應該一視同仁，主動了解這些欠稅款是否為合法的徵收，而不是抱持主管機關的心態，先草率開單民眾不服再申請訴願、行政訴訟，浪費社會資源。人民提起訴願，訴願決定主文經常會有「原處分撤銷，另為適法之處分」之敘述，國稅局把「另為適法之處分」視為免死金牌，以「撤銷重核」的方式對已被撤銷的違法稅單一再修改金額開出新的稅單，產生「萬年不死的稅單」。太極門掌門人暨世界之愛和平總會會長、聯合國/NGO世界公民總會榮譽副主席暨台灣區主席洪道子博士，曾表示萬年不死稅單是人權的殺手，所以財政部及稅捐機關應正視此一嚴重的問題。馬總統曾提及我國人權侵害案件中有70%來自於政府機關，公務員對法令有所誤解或違背法律本位主義，而對人權造成傷害。歷年來統計資料顯示，行政法院的訴訟以稅務案件最多，大部分行政法院法官本身稅法素養不足，在審判時多支持稅捐機關的看法。所以要降低稅務爭訟，稅捐機關在第一線應該苦民所苦主動清查所開立追繳稅案，有無詳實查證、依法核課，若屬違法稅單，就應主動撤銷，終止萬年不死稅單惡象，維護租稅人權。

舉證之所在，敗訴之所在

　　近年來行政法院的訴訟以稅務案件佔絕對多數，而這些爭訟案件又以「實質課稅」造成的爭議最常見。所謂實質課稅原則是指稅捐機關認定課徵租稅的構成要件，應該以實質經濟事實關係及其所生的實質經濟利益做為課稅依據。實質課稅原則在認定上，經常發生徵納雙方沒有共識，而發生實質行為與客觀要件不一致的爭議。法界有句名言:「舉證之所在，敗訴之所在」，以往行政訴訟人民敗訴率極高主要原因為稅捐機關要求納稅義務人須負舉證責任。 98年4月28日立法院增訂稅捐稽徵法第十二條之一，規定當稅捐機關認定課徵租稅的構成要件時，應以實質經濟事實關係及衍生的實質經濟利益的歸屬與享有，做為課稅依據；課稅構成要件由稅捐機關負課稅舉證責任，納稅人則有協力舉證義務。原先立委基於減少對實質課稅原則認定的爭議、疏解訟源，主張稽徵機關認為人民有逃漏稅行為時應負舉證責任。後來修法時迫於財政部的壓力增訂「納稅人則有協力舉證義務」條款。雖然稅捐稽徵法第十二條之一修法過程中，受到不當的壓力，但也是台灣落實租稅法律主義一大進步。太極門掌門人暨世界之愛和平總會會長、聯合國NGO世界公民總會榮譽副主席暨台灣區主席洪道子博士表示隨著稅捐稽徵法第12條之1的新增，法院應落實命稅捐稽徵機關就課徵租稅構成要件事實負舉證責任，如此才能避免擾民、減少稅務訴訟及稅務冤案，使人民不再為稅務案件疲於奔命，還給人民真正的稅務人權。

結論

　　 稅收為民主政府主要的財政收入，在憲法保障基本人權如生存權、財產權下，人民有依法納稅的義務。租稅課徵涉及人民的財產權，稽徵機關在徵收稅捐時，必須依法行政，秉持租稅法定主義、租稅公平、程序正義、善盡舉證責任等原則。常年以來，行政訴訟案件人民獲得勝訴的比例相當低，即使獲得勝訴國稅局也常以判決書中「原處分撤銷，另為適法之處分」作為「撤銷重核」的藉口，造成萬年不死稅單的現象。

　　台灣租稅人權的保護尚在起步階段，欣見中國人權協會於2010年增設租稅人權為第12項人權評估指標。但要真正落實保護租稅人權，除有待稅制改革、租稅人權教育外，最重要的是稅務執法者與行政人員應從「心」改變。洪道子博士在世界公民人權宣言中曾指出：「萬物循天理，天地人本一」，只要從政人員涵養「正心」、「正念」，並以「愛」為動力，執行職務則依法行政，秉持租稅法定主義、租稅公平、程序正義、善盡舉證責任等原則。循此「天理」，由政府帶領教化民心，政府不與民爭利，人民樂於納稅，在正向的蝴蝶效應下，社會將更和諧，台灣的租稅人權亦將向前進一大步。執法者秉持一顆良善的心與職業道德，不違法濫權，真心服務人民，才能落實租稅人權。

參考資料

中國人權協會，99 年1月10日，「從司法看租稅人權之保護」座談會。

洪道子，98年12月10日，「天賦人權-以民為本、以法為規」。

洪道子，91年04月01日，「世界公民人權宣言」。